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¿Qué son las operaciones triangulares?

Las operaciones triangulares son aquellas en las que intervienen tres empresas, que se ubican en países distintos, si bien hay una única entrega de mercancías y único transporte. Esta operativa tiene una casuística compleja desde el punto de vista documental y sobre todo tributario a efectos de liquidación del IVA.

En este tipo de operaciones intervienen tres partes: fabricante/vendedor, intermediario e importador/comprador:

  • Fabricante/Vendedor (empresa A): establecido o no en un Estados miembro de la Unión Europea, vende mercancías a un intermediario, establecido en otro Estado miembro diferente, que a su vez las revende a otra empresa establecida en otro Estado miembro o bien país extracomunitario.
  • Intermediario (empresa B): establecido en un Estado miembro, que compra las mercancías sin recibirlas físicamente y las vende a su vez al importador, obteniendo un margen comercial.
  • Importador/Comprador (empresa C): establecido o no en un Estado miembro de la Unión Europea que recibe las mercancías expedidas por el vendedor y las abona al intermediario.

Por tanto en las Operaciones Triangulares existen dos transacciones relevantes a efectos de IVA y de Documentos de Comercio Internacional, tal y como se refleja el siguiente gráfico:

operaciones triangulares

En las operaciones triangulares, la figura clave es el intermediario ya que para las empresas A y C se trata de una venta y de una compra, respectivamente, sin ninguna implicación más. Obviamente la empresa intermediaria debe actuar en nombre propio, es decir adquirir la mercancía en firme, ya que de lo contrario actuaría bajo un Contrato de Intermediación Comercial Internacional y no tendría responsabilidades a efectos de liquidación de IVA, más allá de declarar el IVA correspondiente a su gestión de intermediación, que en el caso de que su cliente (normalmente el vendedor) no estuviera establecido en la Unión Europea, sería una operación exenta, al considerarse una exportación de servicios.

 Cuando el Intermediario adquiere la mercancía cabe distinguir tres tipos de operaciones triangulares, desde la perspectiva del IVA y, dependiendo donde se localicen (en un Estado miembro o en países terceros), las tres empresas intervinientes:

  • Operaciones triangulares intracomunitarias: cuando las tres empresas intervinientes en la operación triangular pertenecen a Estados miembros de la Unión Europea.
  • Operaciones triangulares extracomunitarias mixtas: cuando el fabricante o el comprador final pertenecen a un país tercero, situado fuera de la UE, mientras que las otras dos empresas son comunitarias.
  • Operaciones triangulares extracomunitarias puras: Cuando tanto el fabricante como el comprador final se encuentran ubicados fuera de la UE. El único que se localiza en la UE es el intermediario.

A partir de esta distinción procedemos a analizar la operativa contable y fiscal de cada operación desde la perspectiva del intermediario, suponiendo que éste se encuentra ubicado en España. Por otra parte, el Intermediario sería el responsable de gestionar los Documentos de Transporte y Comercio Internacional (facturas, packing list, CMR, certificados, etc.) de la operación.

OPERACIONES TRIANGULARES INTRACOMUNITARIAS

  • La compra al fabricante es una adquisición intracomunitaria exenta que no debe declararse ni en el modelo 303 ni en el 349. La factura recibida, sin IVA, se contabilizará por el total.
  • La venta al comprador final será una entrega intracomunitaria que se declarará en la casilla 59 de información adicional en el modelo 303 (por tanto también en el modelo 390 de resumen anual, casilla 103) y en el modelo 349 haciendo constar la clave T, correspondiente a las operaciones triangulares. La factura se emitirá sin IVA, haciendo constar que el sujeto pasivo del impuesto es el destinatario y se contabilizará por el total de la contraprestación pactada.

OPERACIONES TRIANGULARES EXTRACOMUNITARIAS MIXTAS

Hay que distinguir dos supuestos:

Fabricante en un país tercero y comprador final en un Estado miembro de la UE

  • La compra se considerará una importación en el Estado miembro de destino de la mercancía, por tanto, no está sujeta al IVA español y no se declarará en España. La factura recibida, sin IVA, se contabilizará por el total sumándole cualquier gasto o impuesto al que debamos hacer frente en el país de destino si por el Incoterm pactado tenemos que hacernos cargo del despacho en la aduana de entrada.
  • La venta originará un hecho imponible gravado por el Estado miembro en el que se efectúa la entrega, al localizarse allí la operación. No se considera una entrega intracomunitaria al no existir transporte entre dos países comunitarios. Deberá darse de alta en la Hacienda del país de destino (lo más aconsejable será actuar mediante representante fiscal) y emitir la factura al cliente con el IVA correspondiente de ese país. En el registro contable de la venta contabilizará por separado el IVA del país de destino repercutido al cliente, que cancelará con el asiento correspondiente a su ingreso en la Hacienda pública del Estado miembro.

Fabricante en un Estado miembro de la UE y comprador final en un país tercero

  • La compra estará exenta de IVA por no realizarse el transporte de la mercancía a España y estar destinada a la exportación, luego no hay que declararla en el modelo 303 ni en el 349. La factura recibida sin IVA se contabilizará por el total pactado.
  • La venta es una exportación y por tanto exenta de IVA, aunque se debe declarar en la casilla 60 del modelo 303 (y en la casilla 104 del modelo 390). La factura se emitirá sin IVA y se contabilizará por el importe total una vez restado cualquier impuesto al que hagamos frente en el país de destino si por el Incoterm pactado tenemos que hacernos cargo del despacho en la aduana de entrada.

OPERACIONES TRIANGULARES EXTRACOMUNITARIAS PURAS

  • La compra, que no se considerará importación al no haber transporte a España, no estará sujeta al IVA por estar localizada en un país tercero, luego no hay que declararla. La factura sin IVA recibida se contabilizará por el total, sumándole cualquier gasto o impuesto al que debamos hacer frente según la legislación del país del fabricante.
  • La venta, al igual que la compra, no estará sujeta al IVA por no estar localizada en España y por tanto no habrá que declararla. La factura se emitirá sin IVA y se contabilizará por el importe total una vez restado cualquier impuesto al que hagamos frente en el país de destino si por el Incoterm pactado tenemos que hacernos cargo del despacho en la aduana de entrada.

Como puede observarse, el hecho de traspasar las fronteras de la UE aumenta la complejidad de la operación, especialmente en lo que se refiere a la documentación comercial y al tratamiento de la fiscalidad.

Por último, es importante destacar que el éxito de estas operaciones radica en gran parte en la confidencialidad de la operación de tal forma que no transcienda la información del fabricante para el comprador final y viceversa; es decir que ambos no se pongan en contacto, eliminando así la función y el margen del intermediario. Es por ello que en este tipo de transacciones a tres bandas cobra especial importancia la figura del agente de aduanas y del transitario. El primero para realizar correctamente el despacho en aduanas evitando cargas fiscales innecesarias y el segundo para que las gestiones de transporte y documentación se realicen diligentemente conforme a las condiciones pactadas con las distintas partes intervinientes.

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